Non-résident

Taxation des non-résidents sur stock-options et actions gratuites

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Publié le 15.03.2012 – Mis à jour le 15.03.2022

Afin de sécuriser et de simplifier la déclaration et le paiement de l’impôt sur le revenu dû par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France, l’article 57 de la loi de finances rectificative pour 2010 (n° 2010-1658 du 29 décembre 2010) instaure une retenue à la source sur les gains de source française provenant de dispositifs d’actionnariat salarié et autres avantages salariaux résultant, pour les salariés et dirigeants, de l’attribution de titres à des conditions préférentielles.

Les avantages de l’article 182

Cette retenue à la source, codifiée sous l’article 182 A ter du code général des impôts (CGI), s’applique aux gains et avantages salariaux issus de l’attribution :

d’options sur titres (stock-options)
d’actions gratuites
de bons de souscription de parts de créateur d’entreprise (BSPCE)
plus généralement, de toute attribution de titres à des conditions préférentielles à des salariés ou dirigeants en contrepartie de l’exercice de leur activité en France lorsque ces personnes ne sont pas fiscalement domiciliées en France.

Sous réserve que les conditions d’application de ces régimes soient remplies, cette retenue à la source est déterminée en appliquant les règles prévues par les régimes spécifiques d’imposition visés, pour les options sur titres, au I de l’article 163 bis C et au 6 de l’article 200 A du CGI, pour les actions gratuites, au 6 bis de l’article 200 A du même code et, pour les BSPCE, au I de l’article 163 bis G de ce code.

Cette retenue est libératoire de l’impôt sur le revenu pour les gains autres que ceux issus de la levée d’options sur titres. En cas d’option pour l’imposition selon les règles des traitements et salaires ou lorsque les régimes spécifiques d’imposition ne sont pas applicables, la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI est calculée par application du tarif prévu au III de l’article 182 A du même code pour les traitements, salaires et pensions de source française servis à des personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France. Cette retenue est libératoire de l’impôt sur le revenu pour la fraction nette imposable des gains qui n’excède pas la limite d’application du taux de 20 %.

La retenue est due, selon les cas, par la personne qui verse les sommes issues de la cession des titres, constate l’avantage ou assure la remise des titres. Elle est exigible le 15 du mois suivant le fait générateur et versée au service des impôts dont relève le redevable accompagnée de la déclaration spécifique n° 2494 BIS. La retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI s’applique aux gains réalisés depuis le 1er avril 2011.

Exemples

Exemples de régularisation à l’impôt sur le revenu (IR) de la retenue à la source (RAS) prévue à l’article 182 A ter du code général des impôts (CGI)

Remarque : Les exemples ci-dessous sont établis en utilisant le barème de la retenue sur les salaires applicable aux revenus 2011 et le barème de l’impôt sur les revenus des années 2010 et 2011.

Hypothèses

Un contribuable célibataire, domicilié hors de France au cours de l’année 2011, lève le 1er octobre des options sur titres qui lui ont été attribuées le 1er septembre 2007. Les options sur titres rémunèrent en totalité une activité exercée en France. Les conditions prévues au I de l’article 163 bis C pour bénéficier du régime spécifique d’imposition prévu au 6 de l’article 200 A sont respectées.

Le contribuable vend la totalité des titres issus des options le 1er novembre par l’intermédiaire d’un établissement financier. Il ne dispose pas d’autres revenus de source française. Le gain de levée d’option de source française est de 30 000 €.

Solutions

1er Cas

Application de la RAS au taux proportionnel : l’établissement financier qui remet au contribuable les sommes provenant de la cession des titres issus des options prélève la retenue au taux de 30 %, soit 9 000 € (30.000 x 30 %). L’établissement verse la retenue au Trésor avec la déclaration 2494 BIS au titre du mois de novembre, soit avant le 15 décembre 2011.

Lors du dépôt de sa déclaration d’impôt sur le revenu (IR) relative aux revenus de l’année 2011 auprès du service des impôts des particuliers non-résidents, le contribuable a deux possibilités :

Maintien de l’imposition au taux proportionnel

Le gain de levée d’option est déclaré dans la case 3 VI de la déclaration 2042-C pour être imposé au taux de 30 % et la retenue à la source est inscrite sur la case 8 TA de la même déclaration. La retenue s’impute sur l’IR calculé au taux de 30 % : aucun IR supplémentaire n’est dû. Le total de l’impôt (RAS + IR) payé est de 9.000 €

Option pour le régime d’imposition des traitements et salaires (option « ex post »)

Il déclare le gain ligne 3 VJ de la 2042-C et la RAS est inscrite ligne 8 TA .

La RAS et l’IR sont régularisés et liquidés comme si le contribuable avait, dès l’origine, exercé l’option pour la RAS sur les salaires prévue au III de l’article 182 A du CGI.

Liquidation de la RAS « théorique » sur les salaires :

Le gain de levée d’option imposable est égal à 30.000 € – 10 % (déduction forfaitaire pour frais) = 27.000 €

La RAS qui aurait été prélevée en appliquant le tarif annuel de la RAS « salaires » prévu au III de l’article 182 A du CGI est égale à (27.000 – 14.245) X 12 % = 15.755 x 12 % = 1.530,6 arrondi à 1.531 €

Régularisation

Dès lors que le gain imposable (27.000 €) n’excède pas la limite inférieure de la tranche d’imposition à 20% (41.327 €), il n’est pas pris en compte pour le calcul de l’IR (articles 197 A et 197 B du CGI).

Aucune imposition complémentaire n’est établie à l’IR et le contribuable peut obtenir le remboursement de l’excédent de RAS calculé au taux proportionnel par rapport à la RAS sur les salaires, soit 7.469 € (9.000 – 1.531). Le total de l’impôt (RAS + IR) payé est de (9.000 – 7 469) soit 1.531 €

2ème Cas

Option « ex ante » pour la RAS selon le régime des traitements et salaires : le contribuable demande au plus tard lors de la cession des titres à l’établissement financier de prélever la RAS en appliquant le tarif prévu au III de l’article 182 A sur le gain de levée d’option. La RAS prélevée est égale à 1.531 € (27.000 – 14.245) X 12 % = 15.755 x 12 % = 1 530,6

Imposition au taux proportionnel à l’impôt sur le revenu

Il déclare le gain de levée d’option dans la case 3 VI de la déclaration 2042-C qui est alors imposé au taux de 30 %. La retenue à la source est inscrite sur la case 8 TA de la même déclaration.

La RAS de 1.531 € s’impute sur l’IR normalement dû de 9.000 €. Le solde de l’IR après imputation de la RAS serait de 7.469 €. Le total de l’impôt (RAS + IR) payé est de (1.531 + 7.469) soit 9.000 €

Maintien de l’option pour le régime d’imposition des traitements et salaires à l’impôt sur le revenu

Il déclare le gain ligne 3 VJ de la 2042-C et la RAS ligne 8 TA de la même déclaration. La régularisation s’effectue dans les conditions prévues aux articles 197 A et 197 B.

Le gain imposable n’excède pas la limite inférieure de la tranche d’imposition à 20% et n’est pas pris en compte pour le calcul de l’IR. Aucune imposition complémentaire n’est établie et aucune restitution n’est opérée. Le total de l’impôt (RAS + IR) payé est de 1.531 €

Conclusion : l’option « ex ante » ou « ex post » pour l’imposition selon les règles des salaires (1.531 €) est plus avantageuse que l’imposition au taux proportionnel (9.000 €).

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